2024.2000.1
Technické zhodnocení pohledem DPH
Ing. Petr Vondraš
Výdaje na dokončené nástavby, přístavby a jiné stavební úpravy, které jsou technickým zhodnocením, nemají vliv jen na odpisy v dani z příjmů, ale podléhají i úpravě odpočtu v dani z přidané hodnoty. Pokud se týkají stavby pro bydlení, mohou vést k užití snížené sazby i tam, kde původně výstavba podléhala základní sazbě, protože se parametricky nevešla do stavby pro sociální bydlení.
NahoruUrčující je zákon o daních z příjmů a prováděcí vyhláška k účetnictví
Technické zhodnocení je součástí dlouhodobého majetku. ZDPH odkazuje u definice technického zhodnocení [§ 4 odst. 4 písm. d) ZDPH bod 4.] na zákon o daních z příjmů (§ 33 ZDP) v případě zhodnocení hmotného majetku nebo na právní předpisy upravující účetnictví v případě zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku.
Podle již zmíněného § 33 ZDP jsou technickým zhodnocením vždy výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, které převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu 80 tisíc korun. Technickým zhodnocením jsou i výdaje nepřesahující stanovené částky, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad), ale rozhodne se je odpisovat.
Podle § 6 vyhlášky č. 500/2002 Sb. se o technické zhodnocení dlouhodobého nehmotného majetku jedná od výše ocenění určeného účetní jednotkou. Příkladem takového zhodnocení je úprava softwaru za 80 tisíc korun, pokud si účetní jednotka zvolila hranici technického zhodnocení nehmotného majetku vyšší než 50 tisíc korun.
Příklad:
Plátce A má tři obchodní společnosti. V první udělal přístavbu nemovitosti ve výši 1,2 milionu korun. Ve druhé modernizoval výrobní linku za 36 tisíc korun bez DPH, a protože měl ještě nevyčerpané daňové ztráty z minulých let, rozhodl se neúčtovat modernizaci pod 40 tisíc korun rovnou do nákladů, ale zaevidoval ji jako technické zhodnocení, které bude odpisovat. Ve třetí společnosti nechal rozšířit "na míru“ software pro směnárenskou činnost, což danou společnost stálo 41 tisíc korun bez DPH. V prvních dvou případech se jednalo o technické zhodnocení podle ZDP, tedy i podle ZDPH. V případě rozšíření softwaru je pro určení, zda se jedná o technické zhodnocení, podstatné, od jaké hodnoty si účetní jednotka stanovila, že bude vykazovat dlouhodobý nehmotný majetek, protože stejná výše platí i pro jeho technického zhodnocení. Pokud by měla obchodní společnost nastavenou hranici pro dlouhodobý nehmotný majetek ve výši 40 tisíc korun, pak by se u rozšíření softwaru pro směnárenskou činnost v hodnotě 41 tisíc korun jednalo o technické zhodnocení nehmotného majetku.
NahoruSazba daně
Z charakteru technického zhodnocení se v případě staveb bude jednat o stavební nebo montážní práce provedené na dokončené stavbě. Pokud by se jednalo o stavbu pro bydlení, uplatní se u technického zhodnocení v souladu s § 48 ZDPH snížená sazba daně, a to i v případě, kdy při výstavbě byla uplatněna základní sazba daně, protože se nejednalo o stavbu pro sociální bydlení.
Příklad:
Stavební firma, plátce DPH, uzavřela s majitelem bytového domu, taktéž plátcem DPH, smlouvu na rekonstrukci celého domu. V domě se nachází dva obytné prostory s podlahovou plochou přesahující 120 m2 a pak další obytné prostory, z nichž každý má podlahovou plochu do 120 m2. Provedená rekonstrukce s rozpočtem 2 miliony korun představuje z pohledu daně z příjmů technické zhodnocení. Z pohledu daně z přidané hodnoty se bude jednat o plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti. Příjemce služby, majitel bytového domu, použije pro zdanění sníženou sazbu, protože se jedná o stavební úpravy na dokončené stavbě pro bydlení.
NahoruNárok na odpočet
K technickému zhodnocení se neváží žádná zvláštní pravidla pro uplatnění nároku na odpočet. Plátce má plný nárok na odpočet, pokud bude technické zhodnocení využívat jen k plněním s nárokem na odpočet. V případě, že by technické zhodnocení bylo použito pro plnění s nárokem i bez nároku na odpočet, musí být odpočet krácen. Využití technického zhodnocení jen pro plnění bez nároku na odpočet pak samozřejmě brání uplatnění odpočtu.
Ve vztahu k technickému zhodnocení platí od 1. ledna 2024 omezení odpočtu u osobních automobilů kategorie M1, které nejsou sanitním ani pohřebním vozem a nebyly pořízeny za účelem provozování silniční motorové dopravy na základě koncese. Jedná se o limitaci odpočtu v úrovni základu daně 2 miliony korun. Pokud u popsaného vozu dojde k technickému zhodnocení, bude daň na vstupu z technického zhodnocení jen do výše rozdílu daně uvedené na daňovém dokladu a maximální částky odpočtu (420 tisíc korun), která dosud nebyla v souvislosti s daným vozem jako daň na vstupu využita.
Příklad:
Plátce si v dubnu 2024 pořídil osobní automobil kategorie M1 v základu daně 1 900 tisíc korun. Vůz používá jen pro plnění s nárokem na odpočet, a proto si při jeho pořízení uplatnil plný odpočet 399 tisíc korun. V září 2024 si nechal vůz upravit v hodnotě 250 tisíc korun bez DPH. Daň na vstupu z tohoto technického zhodnocení bude činit jen 21 tisíc korun, byť na daňovém dokladu bude daň ze základu daně 250 tisíc korun v částce 52,5 tisíc korun. Důvodem je limitace odpočtu. Při koupi vozu si již plátce nárokoval DPH ve výši 399 tisíc korun (ze základu daně 1 900 tisíc korun), proto si z technického zhodnocení může nárokovat jen zbytek do limitní výše odpočtu (420 tisíc korun), což je právě oněch 21 tisíc korun. Pokud by plátce v budoucnu provedl na voze další technické zhodnocení, nárok na odpočet by si z něj již uplatnit nemohl, protože pro účely § 72 ZDPH by byla daň na vstupu ve výši 0 korun.
NahoruDlouhodobý majetek vytvořený vlastní činností
Právě schvalovaná novela ZDPH ruší s účinností od 1. ledna 2025 způsob zdaňování dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností, což může být i technické zhodnocení. Nicméně podle znění zákona roku 2024 se za dodání zboží považuje i uvedení dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností do stavu způsobilého k užívání, pokud plátce takový majetek použije pro účely s kráceným nárokem na odpočet. V praxi to znamená, že si nyní plátce nejdříve při pořízení technického zhodnocení uplatní plný odpočet z přijatých plnění a dnem uvedení zhodnocení do užívání mu vznikne povinnost odvést z dokončeného zhodnocení daň, z níž si následně nárokuje odpočet již jen v krácené výši. Tento postup by měl být podle bodu 5 přechodného ustanovení zachován pro majetek vytvořený vlastní činností, který nebude do konce roku 2024 uveden do stavu způsobilého k užívání. Druhou podmínkou je, že plátci vznikne do konce roku 2024 nárok na odpočet z přijatého plnění, které se stalo součástí daného majetku. Pokud bude majetek uveden do stavu způsobilého užívání v roce 2026, bude si moci plátce vybrat, zda bude postupovat podle znění zákona roku 2024 nebo roku 2025. V případě postupu podle novelizovaného znění roku 2025 bude muset plátce provést korekci DPH na vstupu za zdaňovací období, ve kterém dojde k uvedení majetku do stavu způsobilého užívání. Tedy nebude již odvádět DPH na výstupu podle § 13 odst. 4 písm. b) ZDPH a to následně krátit, ale krácení provede z již nárokovaných odpočtů. Pokud plátci do konce roku 2024 žádný nárok na odpočet z přijatého plnění, které by bylo součástí zhodnocovaného majetku, nevznikne, bude uplatňovat od roku 2025 odpočet v krácené výši z každé přijaté faktury vztahující se k prováděnému technickému zhodnocení bez ohledu na to, zda pořizuje dlouhodobý majetek vlastní činností či dodavatelsky.
NahoruÚprava odpočtu v době užívání
Pro účely úpravy daně podle § 78 ZDPH se technické zhodnocení považuje za samostatný dlouhodobý majetek. Původní odpočet daně uplatněný u pořízeného dlouhodobého majetku podléhá úpravě, pokud v některém z kalendářních roků následujících po roce, ve kterém byl…
